Grunderwerbsteuer - Steuervergünstigungen bei Umstrukturierung im Konzern
Neuer Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 22.09.2020 – Anwendung des § 6a GrEStG
Das Umwandlungssteuergesetz enthält – im Gegensatz zu ertragsteuerlichen Abmilderungen – keine erleichternden Regelungen zur Grunderwerbsteuer. Aus diesem Grund entsteht in einer Vielzahl von Umwandlungsmaßnahmen an denen eine grundstücksbesitzende Gesellschaft beteiligt ist Grunderwerbsteuer.
§ 6a GrEStG soll grunderwerbsteuerliche Hürden bei Umstrukturierungen im Konzern verringern. Am 22.09.2020 erfolgte die Änderung der Verwaltungsanweisung mit dem Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 6a GrEStG nach den Urteilen des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 21. und 22.08.2019, wodurch
die Anwendungsvoraussetzungen des § 6a GrEStG gesenkt wurden.
Zu den daneben geplanten Verschärfungen des GrEStG bei gesellschaftsrechtlichen Umstrukturierungen haben wir jüngst (Link) und (Link) berichtet.
Gesetzlicher Anwendungsbereich des § 6a GrEStG
Um den Vorteil einer Steuervergünstigung bei einer Umstrukturierung im Konzern nach § 6a GrEStG zu erhalten muss ein steuerbarer Rechtsvorgang im Sinne des
§ 6a GrEStG vorliegen, der aufgrund einer Umwandlung gemäß des Umwandlungsgesetzes (Verschmelzung, Spaltung und Vermögensübertragung), aufgrund einer Einbringung oder durch andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage entstanden ist.
Darüber hinaus muss entweder
- ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sein, beispielsweise die Verschmelzung einer Tochtergesellschaft auf das Mutterunternehmen oder
- es sind mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt, zum Beispiel die Verschmelzung von zwei Tochtergesellschaften, bei denen das Mutterunternehmen jeweils das herrschende Unternehmen ist.
Ein herrschendes Unternehmen im Sinne des § 6a GrEStG liegt vor, wenn innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahre nach dem Rechtsvorgang das Unternehmen unmittelbar oder mittelbar (oder teils unmittelbar, teils mittelbar) zu mindestens 95% ununterbrochen an der abhängigen Gesellschaft/den abhängigen Gesellschaften beteiligt ist.
Herrschendes Unternehmen
Urteile des BFH vom 21.08.2019 – II R 15/19 und – II R 19/19 -
Die Finanzverwaltung verlangte vor dem neuen gemeinsamen Ländererlass vom 22.09.2020, dass das herrschende Unternehmen die Unternehmereigenschaft im Sinne des § 2 UStG erfüllt, wodurch das herrschende Unternehmen eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausüben musste, um in den Anwendungsbereich des § 6a GrEStG zu gelangen.
Der BFH entschied nun, dass die Vorschrift für alle Rechtsträger im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes gilt, die wirtschaftlich tätig sind. Damit ist es nicht mehr erforderlich, dass der an der Umwandlung als herrschendes Unternehmen beteiligte Rechtsträger ein Unternehmer im Sinne des § 2 UStG ist.
Ein herrschendes Unternehmen kann – laut dem BFH – ein Einzelunternehmen, eine Personen- und Kapitalgesellschaft sowie natürliche und juristische Personen sein, die wirtschaftlich tätig sind. Darüber hinaus kann die Beteiligung im Betriebs- oder Privatvermögen gehalten werden.
Es reicht aus, wenn das herrschende Unternehmen über eine Beteiligung an einer abhängigen Gesellschaft am Markt teilnimmt.
Beteiligungsverhältnis
Urteil des BFH vom 22.08.2019 - II R 17/19 -
Darüber hinaus hat der BFH entschieden, dass die Steuervergünstigung nicht grundstücksbezogen ist. Die Vorschrift stellt nicht auf den Verbleib der durch den Umwandlungsvorgang übergehenden Grundstücke, sondern allein auf die Beteiligungsverhältnisse ab.
Nichteinhaltung der Vor- bzw. Nachhaltefristen
Urteil des BFH vom 21.08.2019 – II R 15/19 –
§ 6a GrEStG bestimmt, dass das herrschende Unternehmen eine 95%-ige Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft/den abhängigen Gesellschaften fünf Jahre vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahre nach dem Rechtsvorgang ununterbrochen innehaben muss.
Sollte die Nichteinhaltung der gesetzlich festgelegten Vor- bzw. Nachbehaltensfrist aus umwandlungsbedingten Gründen – so der BFH – nicht möglich sein, ist dies für die Anwendbarkeit des § 6a GrEStG unerheblich.
Zu denken ist in diesem Zusammenhang beispielsweise an eine Verschmelzung. Der übernehmende Rechtsträger kann am übertragenen Rechtsträger nicht länger beteiligt sein, da dieser aufgrund der Verschmelzung erloschen ist. In diesem Fall ist aus umwandlungsbedingten Gründen die Einhaltung der Nachbehaltensfrist nicht möglich, nach der neuen Rechtsprechung des BFH aber unbeachtlich für die Anwendbarkeit des § 6a GrEStG. Gleiches gilt etwa für die Ausgliederung von Grundstücken zur Neugründung, durch die eine Mutter-Tochter-Beteiligung erst entsteht, sodass die Beteiligung nicht bereits 5 Jahre bestanden haben kann.
Fazit
Durch den neuen Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 6a GrEStG nach den Urteilen des BFH vom 21. und 22.08.2019 wurde der Anwendungsbereich des § 6a GrEStG deutlich erweitert.
Umstrukturierungen im Konzern sollten daher auch auf eine mögliche Steuervergünstigung im Sinne des § 6a GrEStG überprüft werden.